Cuestiones tributarias pendientes de casación ante el tribunal supremo

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PONENTE:

• Dª EVA CORDERO GONZÁLEZ
  Profesora Titular de Derecho Financiero y Tributario en la Universidad de Oviedo
  Publicación de varios libros. – Miembro de la Red de Profesores de Derecho Financiero y Tributario de la Asociación Española de Derecho Financiero y Tributario y de la AEDAF.

CONTENIDO:

En la ponencia se analizan algunas de las cuestiones tributarias de mayor actualidad y relevancia pendientes de pronunciamiento ante el Tribunal Supremo o que han sido abordadas en su jurisprudencia reciente. Una de ellas es, sin duda, el régimen de las opciones tributarias recogido en el artículo 119.3 de la LGT. La práctica administrativa y la doctrina del TEAC han reconducido a esta categoría numerosos derechos a ejercitar en el marco de las declaraciones y autoliquidaciones tributarias, limitando el derecho a la rectificación de autoliquidaciones contemplado en el artículo 120.3 de la LGT. Se analizará el concepto de opción, los supuestos más polémicos calificados como tales por la doctrina administrativa y jurisprudencia reciente (la compensación de BINS en el IS, la libertad de amortización, el derecho a la deducción-devolución en el IVA, los criterios de imputación temporal en los impuestos sobre la renta, el disfrute de determinados beneficios fiscales en el ISD…), así como los efectos de tal calificación, con la imposibilidad de rectificar su ejercicio fuera del plazo voluntario de declaración. Además, se abordará la posibilidad de modificar las opciones ejercida en el marco de un procedimiento de regularización, así como las consecuencias de la falta de presentación de la declaración en plazo, que conlleva, según la doctrina administrativa más reciente, la renuncia al ejercicio de la opción.

La ponencia abordará también el desarrollo actual del principio de regularización íntegra, cuyo origen y evolución más reciente se encuentra vinculado al Impuesto sobre el Valor Añadido. Diversas sentencias del Tribunal Supremo, dictadas a lo largo del año 2019, precisan su contenido que, básicamente, exige que, en el marco de una inspección tributaria o de un procedimiento de comprobación, se lleve a cabo una regularización completa, en el sentido de que se tomen en consideración no sólo los aspectos que resultan desfavorables al contribuyente, sino también aquellos que le favorecen. Este principio tiene un relevante carácter procedimental que supone, por ejemplo, que regularizada la situación tributaria del contribuyente para limitar la deducción de cuotas indebidamente repercutidas, sea la Administración la que, de oficio, realice las actuaciones correspondientes para verificar el correlativo derecho a la devolución de las cuotas indebidamente soportadas. La aplicación de este principio ha llevado al Tribunal Supremo a rechazar que pueda exigirse el pago de la deuda regularizada, junto con los intereses de demora, instando al contribuyente a que inicie un procedimiento de devolución de ingresos indebidos para recuperar el IVA soportado de forma improcedente. Se analizará el contenido y extensión de este principio en la jurisprudencia reciente que extiende, además, su aplicación a otros impuestos, como en el Impuesto sobre Sociedades. En la ponencia se abordará también la aplicación de este principio a la regularización de operaciones ocultas y no facturadas en el IVA, aspecto pendiente de resolución en diversos recursos de casación admitidos por el Tribunal Supremo.

Finalmente, se expondrán también las cuestiones relativas al procedimiento sancionador tributario pendientes de resolución ante el Tribunal Supremo. El previsible pronunciamiento favorable del Tribunal tendrá un gran impacto en la configuración actual del procedimiento sancionador y las sanciones aplicadas que no hayan adquirido firmeza. Entre otras cuestiones, los recursos pendientes plantean si la práctica seguida habitualmente por la Administración Tributaria de iniciar el procedimiento sancionador tributario antes de la notificación de la liquidación cuya falta de ingreso motiva la imposición de la sanción, resulta adecuada a derecho y conforme con la configuración separada del procedimiento sancionador tributario establecida en a LGT.

ESQUEMA:

A) OPCIONES TRIBUTARIAS Y DERECHO A LA RECTIFICACIÓN DE AUTOLIQUIDACIONES.

1. El art. 119. 3 LGT: Imposibilidad de rectificar las opciones tributarias fuera del plazo de declaración.
2. Indefinición del concepto de opción.
3. Límites a la rectificación de autoliquidaciones del art. 120.3 LGT.
4. Tipología de opciones en la doctrina reciente del TEAC y TS: Compensación de BINS en el IS (RTEAC 4-4-2017; 16-1-2019 y 14-5-2019); Libertad de amortización (RTEAC 14-2-2019); DA 2ª Ley ISD (RTEAC 16-10-2018); Declaración tributaria especial (RTEAC 6-11-2018); Opciones en relación con el IVA, criterios imputación temporal de rentas (IRPF-IS) etc…;
5. Cambio de las circunstancias y ejercicio de opciones.
6. Auto TS 30-4-19: posible rectificación opción ante el cambio de régimen sustantivo de tributación tras una regularización.
7. Regularización íntegra y artículo 119.4 LGT.
8. Ejercicio de opciones fuera de plazo: Reducciones en el ISD (STS 20-3-2019); Opción por el régimen del grupo de entidades en el IVA (RTEAC 15-07-2019); IRNR Régimen especial de los trabajadores extranjeros destinados en territorio español (Auto TS 5-3-2018); Compensación BINS IS (RTEAC 14-5-2019), etc…

B) EL DERECHO A LA REGULARIZACIÓN ÍNTEGRA EN EL IVA

1. Origen, significado y extensión.
2. Alcance de la íntegra regularización en el IVA.
3. Regularización de la deducción de cuotas indebidamente repercutidas-derecho a la devolución de las cuotas indebidamente soportadas. STS 25-09-2019, 10-10-2019 y 17-10-2019, entre otras.
4. Análisis de los autos TS 4-6-2018 y 18-7-2019: IVA en las operaciones ocultas no facturadas.
5. Extensión del principio de regularización íntegra a otros impuestos (IS, etc..). STS 13-11-2019, entre otras.

C) PROBLEMAS ACTUALES DEL PROCEDIMIENTO SANCIONADOR TRIBUTARIO.

1. Interrelación del procedimiento inspector con el procedimiento sancionador tributario: su configuración como procedimiento separado:

1.1. Cuestionamiento de la práctica administrativa de inicio del procedimiento sancionador antes de la notificación de la liquidación. Autos TS 16.7.2019 (rec. 2004/2019) y 9.7.2019 (1993/2019).
1.2. Efectos de la prescripción del derecho a liquidar la deuda sobre la imposición de sanciones. Autos TS 26.09.2019 (rec. 2839/2019); 14.10.2019 (JUR 2019\291110)

2. Derivación de responsabilidad solidaria del art. 42.1a) LGT, por colaborar en la comisión de una infracción tributaria y principio ne bis in ídem. Autos TS 9.5.2019 (5246/2019) y 30. 5.2019 (ATS 6071/2019).